Samenvatting
Rechtbank Den Haag heeft onlangs een uitspraak gepubliceerd over de hoogte van het gebruikelijk loon van een directeur-grootaandeelhouder (dga) in een houdster-werkmaatschappijstructuur. Het is een nogal feitelijke uitspraak. Gezien de aard en uiterst beperkte omvang van de werkzaamheden van de dga voor de houdstervennootschap (1% van de totale arbeidstijd) vond de rechtbank een gebruikelijk loon van € 500 per jaar passend. Voor het gebruikelijk loon voor de werkmaatschappij sloot de rechtbank aan bij het cao-loon voor een meewerkend voorman of hoofduitvoerder in de bouwsector. Uit deze vergelijking bleek dat de in 2001 tot en met 2005 daadwerkelijk uitbetaalde lonen aan de dga in vier van de vijf jaren zelfs hoger was geweest dan het hoogste cao-loonbedrag uit die periode. Hieraan verbond de rechtbank de conclusie dat het betaalde loon in de hele periode 2001-2005 niet te laag was geweest en dat een correctie op grond van de gebruikelijkloonregeling niet op zijn plaats was.
Volledig artikelWie een aanmerkelijk belang (ab) in een vennootschap houdt en voor die vennootschap arbeid verricht, is verplicht op grond van de gebruikelijkloonregeling een bepaald bedrag aan loon in aanmerking te nemen: het zogenoemde gebruikelijk loon. Dit loon mag niet in belangrijke mate afwijken van het loon van vergelijkbare werknemers die geen ab-houder zijn. Hierbij geldt een ondergrens van € 41.000 (voor het jaar 2010) of, indien aannemelijk is dat een lager loon gebruikelijk is bij vergelijkbare werknemers die geen ab-houder zijn, dit lagere loon. Voor een lager gebruikelijk loon ligt de bewijslast bij de ab-houder. De inspecteur draagt de bewijslast voor een hoger gebruikelijk loon.
Vanaf 2010 is de gebruikelijkloonregeling op enige punten gewijzigd. De werkingssfeer is nu uitgebreid met situaties waarin de partner een ab heeft in de vennootschap. Verder vallen situaties van ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen niet meer onder de gebruikelijkloonregeling en is deze regeling ook niet meer van toepassing als het gebruikelijk loon niet hoger is dan € 5.000 per jaar. Het gaat hierbij om situaties waarbij de gebruikelijkloonregeling tot onevenredige administratieve lasten leidt. Indien de ab-houder voor verschillende vennootschappen in een concern werkzaamheden verricht, moet het gebruikelijk loon per afzonderlijke vennootschap worden vastgesteld, tenzij de zogeheten ‘doorbetaaldloonregeling’ toepassing kan vinden. De grens van € 5.000 wordt niet per afzonderlijke vennootschap getoetst maar geldt dan voor alle werkzaamheden die de ab-houder voor het concern verricht.
Rechtbank Den Haag heeft onlangs uitspraak gedaan over de vraag of het gebruikelijk loon van een directeur-grootaandeelhouder (dga) in een holdingstructuur niet te laag was vastgesteld. De zaak was vereenvoudigd weergegeven als volgt.
Een man bezat in 2001 alle aandelen in een holding. Hij was ook enig bestuurder en werknemer van deze vennootschap. De holding bezat 50% van de aandelen in een werkmaatschappij die een bouw- en aannemingsbedrijf exploiteerde. De overige 50% was in handen van een andere holding met een andere aandeelhouder. De man werd door zijn holding via een managementovereenkomst ter beschikking gesteld aan de werkmaatschappij. De werkmaatschappij betaalde aan de holding over de jaren 2001 tot en met 2005 managementvergoedingen variërend van € 95.505 tot € 120.496. De holding betaalde aan de man over deze jaren loon uit. Het brutoloon varieerde van € 39.808 tot € 58.659. De holding hield op het brutoloon loonbelasting en premie volksverzekeringen in.
Naar aanleiding van een boekenonderzoek in 2006 bij de holding was de inspecteur van mening dat de door de holding aangegeven loonbedragen over de jaren 2001 tot en met 2005 op basis van de gebruikelijkloonregeling te laag waren. Hij verhoogde daarom de loonbedragen, waarbij de bedragen varieerden van € 55.176 tot € 76.431. De inspecteur legde de holding vervolgens een naheffingsaanslag loonbelasting en premie volksverzekeringen over 2001 tot en met 2005 op met een boete en heffingsrente. De holding maakte daartegen vergeefs bezwaar. In beroep bij Rechtbank Breda had de holding meer succes.
De rechtbank wees op twee arresten van de Hoge Raad over de gebruikelijkloonregeling. In het arrest van 17 september 2004 gaf de Hoge Raad aan dat in bepaalde situaties de zogeheten afroommethode kan worden toegepast voor de bepaling van het gebruikelijk loon. Deze methode kan worden toegepast in een geval waarin de opbrengsten van een bv (nagenoeg) geheel voortvloeien uit de door de dga in zijn hoedanigheid van werknemer van de bv verrichte arbeid. Het gebruikelijk loon kan dan worden herleid uit de opbrengsten van de bv minus de aan die opbrengsten toe te rekenen kosten (exclusief het loon van die werknemer), lasten en afschrijvingen.
In het arrest van 11 november 2005 gaf
de Hoge Raad aan dat de gebruikelijkloonregeling in concernsituaties per dienstbetrekking moet worden toegepast. Betaalt een concernvennootschap echter mede loon voor verrichte werkzaamheden bij een andere concernvennootschap, dan moet daarmee rekening worden gehouden bij de toepassing van de fictiefloonregeling bij de andere concernvennootschap.
De rechtbank bekeek vervolgens de hoogte van het gebruikelijk loon voor de werkzaamheden van de dga voor de holding. De dga had gesteld dat zijn werkzaamheden voor deze vennootschap zeer beperkt waren: minder dan 1% van zijn totale arbeidstijd. De werkzaamheden betroffen slechts het opmaken, beoordelen en vaststellen van de jaarrekeningen, het beheer van de liquide middelen en de beleggingen en het bijwonen van de algemene vergaderingen van aandeelhouders. De inspecteur had hiertegen geen steekhoudend verweer gevoerd, zodat de rechtbank de dga in zijn stelling volgde. Gezien het beperkte tijdsbeslag en de aard van de werkzaamheden was de rechtbank van oordeel dat aan de werkzaamheden slechts een zeer beperkt loon, ca € 500 per jaar, moest worden toegerekend.
Wat betreft de hoogte van het gebruikelijk loon voor de werkzaamheden voor de werkmaatschappij merkte de rechtbank op dat de door de inspecteur voorgestane afroommethode in de onderhavige situatie toepassing miste. De afroommethode is toepasbaar in een enkelvoudige bv-structuur. In de onderhavige procedure was echter sprake van een houdster-werkmaatschappijstructuur. In zodanige situatie kan niet zonder meer worden gesteld dat de opbrengsten van een werkmaatschappij (nagenoeg) geheel voortvloeien uit de door de dga verrichte arbeid. In dat geval moet het gebruikelijk loon worden bepaald aan de hand van salarissen van werknemers met soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt. De holding had gesteld dat de werkzaamheden van de dga aansloten bij de werkzaamheden van een meewerkend voorman of hoofduitvoerder in de bouwsector. Volgens de cao voor de bouwsector in de jaren 2001 tot en met 2005 lag het jaarsalaris tussen € 47.000 en € 52.000. De inspecteur had dit niet weersproken en had ook niet aannemelijk gemaakt dat het gebruikelijk loon van een meewerkend voorman zonder ab hoger zou zijn. De rechtbank stelde vast dat het loon dat de dga had ontvangen in vier van de vijf jaren zelfs hoger was geweest dan € 52.000. De rechtbank concludeerde hieruit dat het uitbetaalde loon over het hele naheffingstijdvak 2001 – 2005 niet te laag was geweest. Daar deed niet aan af dat een deel van het uitbetaalde loon aan de holding moest worden toegerekend, omdat het aan die werkzaamheden toegerekende loon zeer beperkt was.
Bron: Rechtbank Den Haag, 5-11-2009, 08/6247 (gepubliceerd 13-1-2010).